Curtea Constituțională

Decizia nr. 673/2016 referitoare la respingerea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale

Text publicat în M.Of. al României.

În vigoare de la 20.03.2017

Acest document poate avea modificări ulterioare. Cumpărați documentul în formă actualizată sau alegeți un abonament Lege5 care permite accesul la orice formă actualizată.

Cumpără forma actualizată

sau autentifică-te

  •  
Valer Dorneanu - președinte
Marian Enache - judecător
Petre Lăzăroiu - judecător
Mircea Ștefan Minea - judecător
Daniel-Marius Morar - judecător
Mona-Maria Pivniceru - judecător
Livia Doina Stanciu - judecător
Simona-Maya Teodoroiu - judecător
Varga Attila - judecător
Daniela Ramona Marițiu - magistrat-asistent

Cu participarea reprezentantului Ministerului Public, procuror Cosmin Grancea.

1. Pe rol se află soluționarea excepției de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Iustin Atanasiu Pop în Dosarul nr. 3.509/105/2015 al Tribunalului Prahova - Secția penală. Excepția formează obiectul Dosarului Curții Constituționale nr. 131D/2016.

2. La apelul nominal răspunde autorul excepției personal și asistat de avocat Tudose Claudia, cu delegație depusă la dosar. Răspund personal părțile Cristian Dumitru Corlan, Lucia Maria Hotca, Gheorghe Nicolae Paul și Viorel Paul. De asemenea, răspunde pentru părțile Marin Necula și Societatea "Compania Romprest Service" - S.A. domnul avocat Dumitru Rădescu, cu delegație depusă la dosar. Se constată lipsa celorlalte părți, față de care procedura de citare este legal îndeplinită.

3. Președintele dispune a se face apelul și în Dosarul nr. 426D/2016, având ca obiect excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Mihai Mihai, Maria Radu și Marius-Alexandru Stănescu în Dosarul nr. 8.566/101/2014 al Tribunalului Mehedinți - Secția penală. La apelul nominal se constată lipsa părților, față de care procedura de citare este legal îndeplinită.

4. Președintele dispune a se face apelul și în Dosarul nr. 666D/2016, având ca obiect excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Alina Maria State în Dosarul nr. 8.846/63/2013 al Tribunalului Dolj - Secția penală și pentru cauze cu minori. La apelul nominal răspunde partea Popescu Daniela, personal și asistată de avocat Ilin Marian, cu delegație depusă la dosar. De asemenea, domnul avocat răspunde și pentru partea Victoria Butaru. Se constată lipsa celorlalte părți, față de care procedura de citare este legal îndeplinită.

5. Curtea, din oficiu, pune în discuție conexarea dosarelor. Avocații, părțile prezente și reprezentantul Ministerului Public sunt de acord cu conexarea dosarelor. Curtea, având în vedere identitatea de obiect a cauzelor, în temeiul art. 53 alin. (5) din Legea nr. 47/1992 privind organizarea și funcționarea Curții Constituționale, dispune conexarea dosarelor nr. 666D/2016 și nr. 426D/2016 la Dosarul nr. 131D/2016, care a fost primul înregistrat.

6. Cauza fiind în stare de judecată, președintele acordă cuvântul doamnei avocat Claudia Tudose, care solicită admiterea excepției de neconstituționalitate. Susține că dispozițiile de lege criticate încalcă prevederile art. 16 alin. (1), art. 23 alin. (1) și (11), art. 41, art. 42, art. 45 și art. 53 din Constituție. Dispoziția criticată incriminează activitatea profesionistului contabil, în condițiile unei omisiuni referitoare la necesitatea cunoașterii și reprezentării faptului că operațiunile se circumscriu săvârșirii unei infracțiuni, astfel cum, de exemplu, s-a specificat în Legea nr. 656/2002 pentru prevenirea și sancționarea spălării banilor, precum și pentru instituirea unor măsuri de prevenire și combatere a finanțării terorismului, republicată. În această lege se specifică faptul că infracțiunea a fost săvârșită dacă se cunoaște proveniența ilicită a bunurilor, adică acestea provin din săvârșirea de infracțiuni. Apreciază că, prin similitudine, și Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale ar trebui să conțină dispoziții de acest gen. Modul de reglementare al art. 9 alin. (1) lit. c) permite interpretări și aplicări abuzive ale acestei dispoziții de către organele judiciare. În continuare, arată că dispozițiile legale în vigoare - art. 1 și art. 6 alin. (1) și (2) din Legea contabilității nr. 82/1991 - prevăd în mod clar atribuțiile profesionistului contabil, însă nu determină o răspundere solidară a administratorilor firmelor și a profesionistului contabil. Pentru legalitatea și veridicitatea documentelor vor răspunde cei care le-au întocmit, vizat și aprobat, profesionistul contabil răspunzând pentru înregistrarea acestora.

7. Lipsa unei indicații exprese în cuprinsul legii, în sensul că acțiunea de evidențiere în mod cronologic a evenimentelor care au la bază documente justificative poate fi incriminată doar dacă este condiționată de o cunoaștere a stării de fapt sau de existența relei-credințe ca element subiectiv, contravine art. 16 alin. (1), art. 23 alin. (1) și (11), art. 41, art. 42, art. 45 și art. 53 din Constituție. Activitatea profesionistului contabil nu poate fi una de verificare și cenzurare a unei eventuale activități infracționale, ci acest fapt intră în competența altor instituții specializate.

8. Avocatul Dumitru Rădescu solicită admiterea excepției de neconstituționalitate. Apreciază că sintagma "alte documente contabile" este lipsită de claritate și previzibilitate, ceea ce determină neconstituționalitatea acesteia în raport cu prevederile art. 1 alin. (5) din Legea fundamentală. Totodată, arată că, deși sintagma "operațiune fictivă" este definită legal ca fiind o disimulare a realității faptice sau juridice, se poate observa că, în legislație, nu există fapta de "disimulare". Lipsa de claritate, precizie și predictibilitate rezultă și din analiza comparativă a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 și a celor ale art. 29 alin. (1) lit. a) și c) și alin. (4) din Legea nr. 656/2002. În continuare, invocă Decizia Curții Constituționale nr. 405 din 15 iunie 2016.

9. Avocatul Ilin Marian solicită admiterea excepției de neconstituționalitate, astfel cum aceasta a fost formulată.

10. De asemenea, autorul excepției, Iustin Atanasiu Pop, solicită admiterea excepției de neconstituționalitate.

11. Reprezentantul Ministerului Public arată că legiuitorul menționează condiția relei-credințe pentru toate infracțiunile prevăzute de art. 9 din Legea nr. 241/2005 și pentru toți autorii acestora. Astfel, legiuitorul arată că se poate reține săvârșirea acestei infracțiuni doar dacă a fost săvârșită în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale. Prin urmare, expertul contabil poate fi tras la răspundere penală pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală doar dacă față de el se demonstrează că evidențierea pe care acesta a făcut-o a fost în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale. În continuare, arată că răspunderea penală este personală, iar această condiție prevăzută de lege trebuie demonstrată față de fiecare persoană trimisă în judecată pentru săvârșirea infracțiunii de evaziune fiscală. Așa fiind, premisa de la care pornește autorul excepției este una falsă, condiția relei-credințe fiind prevăzută de dispoziția criticată. În ceea ce privește critica potrivit căreia noțiunea "alte documente legale" este lipsită de claritate și previzibilitate, arată că instanța de contencios constituțional s-a mai pronunțat asupra acestui aspect prin Decizia nr. 259 din 5 mai 2016, statuând că sintagma în cauză este clară și previzibilă. Referitor la sintagma "operațiuni fictive", arată că aceasta este definită în chiar cuprinsul legii, fără a fi lipsită de claritate și previzibilitate, fiind totodată explicată și în jurisprudența Înaltei Curți de Casație și Justiție. Astfel, apreciază că se impune respingerea, ca neîntemeiată, a excepției de neconstituționalitate.

C U R T E A,

având în vedere actele și lucrările dosarului, reține următoarele:

12. Prin Încheierea din 14 ianuarie 2016, pronunțată în Dosarul nr. 3.509/105/2015, Tribunalul Prahova - Secția penală a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Iustin Atanasiu Pop cu ocazia soluționării unei cauze penale.

13. Prin Încheierea din 7 aprilie 2016, pronunțată în Dosarul nr. 8.566/101/2014, Tribunalul Mehedinți - Secția penală a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Mihai Mihai, Maria Radu și Marius-Alexandru Stănescu cu ocazia soluționării unei cauze penale.

14. Prin Încheierea din 19 aprilie 2016, pronunțată în Dosarul nr. 8.846/63/2013, Tribunalul Dolj - Secția penală și pentru cauze cu minori a sesizat Curtea Constituțională cu excepția de neconstituționalitate a dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, excepție ridicată de Alina Maria State cu ocazia soluționării unei cauze penale.

15. În motivarea excepției de neconstituționalitate autorii acesteia susțin că dispozițiile criticate incriminează însăși activitatea profesionistului contabil, încălcând prevederile constituționale invocate. Apreciază că legiuitorul ar fi trebuit să menționeze în cuprinsul dispozițiilor criticate necesitatea existenței relei-credințe în acțiunea de evidențiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive. În continuare, susțin că răspunderea profesionistului contabil este reglementată de dispozițiile art. 10 alin. (4) din Legea contabilității nr. 82/1991, aceasta concretizându-se în aplicarea reglementărilor contabile naționale și internaționale în măsura în care a aderat la ele, însușindu-și-le în parte sau în totalitate.

16. În condițiile în care intră în sarcina profesionistului contabil evidențierea în mod cronologic a evenimentelor care au la bază documente justificative, lipsa unei indicații exprese în cuprinsul legii a faptului că această acțiune poate fi incriminată doar dacă este condiționată de o cunoaștere a stării de fapt sau de existența relei-credințe, ca element subiectiv, și anume cunoașterea faptului că documentele justificative care i-au fost puse la dispoziție acoperă acțiuni economice și/sau bunuri nereale/fictive, contravine prevederilor constituționale cuprinse în art. 16 alin. (1), art. 23 alin. (1) și alin. (11), art. 41 alin. (1), art. 42 alin. (1), art. 45 și art. 53.

17. Totodată, autorii excepției susțin că dispozițiile criticate nu definesc într-un mod clar sintagmele "operațiuni fictive" și "alte documente legale", ceea ce dă posibilitatea organelor judiciare "să acuze orice persoană de efectuarea unor operațiuni fictive chiar și în situația în care operațiunile derulate au fost reale". Astfel, se ajunge la situația în care nu mai există o egalitate în drepturi a celor care efectuează operațiuni comerciale, încălcându-se prevederile art. 16 din Constituție și, implicit, dreptul la un proces echitabil.

18. Tribunalul Prahova - Secția penală apreciază că excepția de neconstituționalitate este neîntemeiată. Arată că infracțiunea de evaziune fiscală în modalitatea prevăzută de dispozițiile de lege criticate este pedepsită doar în cazul săvârșirii faptei cu intenție.

19. Tribunalul Mehedinți - Secția penală apreciază că dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 sunt constituționale, întrunind condițiile de claritate, previzibilitate și accesibilitate, conform prevederilor constituționale cuprinse în art. 1 alin. (5), care consacră principiul legalității. Instanța de judecată arată că pentru a ajunge la această concluzie a avut în vedere dispozițiile art. 2 lit. e) din Legea nr. 241/2005, care definește obligațiile fiscale ca fiind "obligațiile prevăzute de Codul fiscal și Codul de procedură fiscală"; art. 2 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, care reglementează impozitele, taxele și contribuțiile sociale obligatorii; art. 1 pct. 27, 28 și 29 din Legea nr. 207/2015 privind Codul de procedură fiscală, care definește obligația fiscală, obligația fiscală principală și obligația fiscală accesorie.

20. Tribunalul Dolj - Secția penală și pentru cauze cu minori apreciază că dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 sunt constituționale, întrunind condițiile de claritate, previzibilitate și accesibilitate, conform prevederilor constituționale cuprinse în art. 1 alin. (5). Arată că în cuprinsul dispozițiilor art. 2 lit. c) din Legea nr. 241/2005 sunt definite documentele legale despre care se amintește în sintagma "alte documente legale", acestea fiind documente prevăzute de Codul fiscal, Codul de procedură fiscală, Codul vamal, Legea contabilității și de reglementările elaborate pentru punerea în aplicare a acestora.

21. Potrivit prevederilor art. 30 alin. (1) din Legea nr. 47/1992, actele de sesizare au fost comunicate președinților celor două Camere ale Parlamentului, Guvernului și Avocatului Poporului, pentru a-și exprima punctele de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

22. Guvernul apreciază că din examinarea excepției de neconstituționalitate rezultă că autorii acesteia nu critică dispozițiile legale pentru ceea ce conțin, ci pentru ceea ce nu conțin, astfel încât nu ne aflăm în prezența unei veritabile excepții de neconstituționalitate. Astfel, autorul excepției critică textul din perspectiva faptului că acesta nu condiționează caracterul penal al faptei de cunoașterea de către făptuitor a împrejurării că documentele contabile sunt menite să "acopere" comiterea unor infracțiuni. Având în vedere aceste aspecte, Guvernul apreciază că excepția de neconstituționalitate este inadmisibilă. În subsidiar, se arată că dispozițiile legale criticate se aplică în mod egal tuturor persoanelor aflate în ipoteza normei juridice fără privilegii sau discriminări, fiind deci conforme cu prevederile art. 16 din Constituție.

23. În ceea ce privește invocarea prevederilor art. 23 alin. (1) și alin. (11) din Constituție, Guvernul reține că prin dispozițiile criticate nu se aduce atingere inviolabilității libertății ori persoanei fizice și nici prezumției de nevinovăție, cel trimis în judecată pentru săvârșirea infracțiunilor prevăzute de Legea nr. 241/2005 bucurându-se, până la pronunțarea unei hotărâri definitive de condamnare, de prezumția de nevinovăție. În ceea ce privește prevederile art. 45 din Constituție, se arată că acestea au în vedere exercitarea sau practicarea unor activități economice licite, pentru că legea poate reglementa numai modul de desfășurare a unor activități licite. Referitor la invocarea prevederilor constituționale ale art. 41 și art. 53, apreciază că dispozițiile criticate sunt conforme acestora, iar, în ceea ce privește prevederile constituționale ale art. 42 alin. (1), opinează că acestea nu sunt incidente în cauză.

24. În continuare, Guvernul susține că dispozițiile legale criticate sunt în acord cu prevederile constituționale ale art. 21, câtă vreme acestea nu împiedică persoanele interesate să apeleze la o instanță de judecată care să se bucure de jurisdicție deplină, adică să analizeze cauza atât în ceea ce privește aspectele de fapt, cât și cele de drept, nici nu limitează dreptul acestora de a fi apărate, de a promova căile ordinare de atac prevăzute de lege și în condițiile prevăzute de aceasta, putând să se prevaleze de toate garanțiile procesuale specifice unui proces echitabil.

25. În ceea ce privește lipsa de claritate a dispoziției criticate, arată că evidențierea unor operațiuni sau cheltuieli nereale (fictive) în documentele contabile sau financiar-fiscale oficiale constă în activitatea prin care în aceste documente sunt făcute consemnări care nu au la bază documente justificative valide, total sau parțial. De asemenea, apreciază că operațiunea fictivă constă, potrivit definiției legale, în disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei operațiuni care în fapt nu există. Totodată, apreciază că dispozițiile legale definesc noțiunea de documente legale, definiție generică, ce include inclusiv actele prevăzute a fi întocmite în temeiul Legii contabilității. Este evident că enumerarea în textul infracțiunii a actelor contabile este una exemplificativă, nu alternativă, actele contabile făcând parte, potrivit definiției de la art. 2 din Legea nr. 241/2005, din sfera generică a documentelor legale. În final, face referire la Decizia Înaltei Curți de Casație și Justiție nr. 4 din 21 ianuarie 2008, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 868 din 22 decembrie 2008, privind examinarea unui recurs în interesul legii.

26. Avocatul Poporului arată, în ceea ce privește invocarea prevederilor constituționale ale art. 16 alin. (1), că principiul egalității în drepturi nu are semnificația tratării juridice în mod identic a tuturor persoanelor implicate într-un proces penal. Totodată, apreciază că nu poate fi reținută nici critica privind încălcarea libertății individuale, a libertății de exercitare a profesiei și a libertății economice, garantate la nivel constituțional de art. 23 alin. (1), art. 41 alin. (1) și art. 45. Astfel, se arată că exercitarea drepturilor și libertăților fundamentale trebuie să se realizeze în condițiile și cu respectarea legii. În același timp, încălcarea ordinii de drept îndreptățește autoritățile să îngrădească libertatea individuală. Prin urmare, autoritățile au nu numai dreptul, dar și obligația de a lua măsuri privative de libertate împotriva celor care nu respectă regulile ordinii de drept, situație în mod expres prevăzută și de art. 53 din Legea fundamentală. În ceea ce privește prezumția de nevinovăție, apreciază că aplicarea concretă a acestui principiu cere ca, în realizarea competențelor stabilite de lege, organele judiciare să nu pornească de la ideea preconcepută că cel cercetat sau judecat este vinovat, existența vinovăției trebuind a fi stabilită numai printr-o hotărâre penală definitivă. Or, din examinarea textului de lege criticat nu rezultă stabilirea vinovăției în afara unei hotărâri judecătorești definitive, norma legală cuprinzând definiția unei fapte ce constituie infracțiune. Referitor la invocarea prevederilor art. 42 alin. (1) din Constituție, apreciază că acestea nu au incidență în cauză. În final, face referire la Decizia Curții Constituționale nr. 1.089 din 8 septembrie 2009, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 665 din 6 octombrie 2009.

27. Președinții celor două Camere ale Parlamentului nu au comunicat punctele lor de vedere asupra excepției de neconstituționalitate.

C U R T E A,

examinând actele de sesizare, punctele de vedere ale Guvernului și Avocatului Poporului, rapoartele întocmite de judecătorul-raportor, susținerile părților prezente, concluziile procurorului, dispozițiile legale criticate, raportate la prevederile Constituției, precum și Legea nr. 47/1992, reține următoarele:

28. Curtea Constituțională a fost legal sesizată și este competentă, potrivit dispozițiilor art. 146 lit. d) din Constituție, precum și ale art. 1 alin. (2), ale art. 2, 3, 10 și 29 din Legea nr. 47/1992, să soluționeze excepția de neconstituționalitate.

29. Obiectul excepției de neconstituționalitate îl constituie dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 672 din 27 iulie 2005, cu următorul conținut:

"

(1) Constituie infracțiuni de evaziune fiscală și se pedepsesc cu închisoare de la 2 ani la 8 ani și interzicerea unor drepturi următoarele fapte săvârșite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale:

[...]

c) evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive;".

30. În opinia autorilor excepției, dispozițiile criticate contravin prevederilor constituționale cuprinse în art. 16 alin. (1) referitor la egalitatea în drepturi, art. 21 referitor la accesul liber la justiție, art. 23 alin. (1), (11) și (12) referitor la libertatea individuală, art. 41 alin. (1) referitor la munca și protecția socială a muncii, art. 42 alin. (1) referitor la interzicerea muncii forțate, art. 45 referitor la libertatea economică, art. 53 referitor la restrângerea exercițiului unor drepturi sau al unor libertăți și art. 73 alin. (3) lit. h) potrivit cărora infracțiunile, pedepsele și regimul executării acestora se reglementează prin lege organică. De asemenea, sunt invocate prevederile art. 7 din Convenția pentru apărarea drepturilor omului și a libertăților fundamentale.

31. Examinând excepția de neconstituționalitate, Curtea observă că prima critică de neconstituționalitate se referă la faptul că dispozițiile criticate nu menționează necesitatea existenței relei-credințe în acțiunea de evidențiere, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive. Potrivit art. 17 alin. 1 din Codul penal din 1969, "Infracțiunea este fapta care prezintă pericol social, săvârșită cu vinovăție și prevăzută de legea penală", iar, potrivit art. 15 alin. (1) din Codul penal, "Infracțiunea este fapta prevăzută de legea penală, săvârșită cu vinovăție, nejustificată și imputabilă persoanei care a săvârșit-o." Astfel, Curtea reține că, în vechea reglementare, o trăsătură esențială a infracțiunii era vinovăția. De asemenea, în noul Cod penal, dispozițiile art. 16 alin. (1) prevăd că "Fapta constituie infracțiune numai dacă a fost săvârșită cu forma de vinovăție cerută de legea penală", vinovăția fiind definită de doctrină ca subelement al laturii subiective. Astfel, în noua reglementare, vinovăția nu este o trăsătură esențială, distinctă, a infracțiunii, ci un element care ține de prevederea faptei în legea penală. Curtea observă că formele vinovăției erau precizate în dispozițiile art. 19 din Codul penal din 1969, iar în prezent acestea sunt reglementate de dispozițiile art. 16 din Codul penal.

32. Referitor la sintagma "rea-credință", Curtea observă că, în vechea reglementare, aceasta era folosită, de exemplu, în cazul infracțiunii de gestiune frauduloasă (art. 214); nerespectarea hotărârilor judecătorești (art. 271); abandonul de familie (art. 305), legiuitorul utilizând-o pentru a atrage atenția că, în speță, este vorba de fapte intenționate. Aceasta cu precădere în cazul faptelor omisive, când folosirea acestei sintagme avea rolul de a sublinia că faptele respective sunt sancționate doar dacă au fost săvârșite cu intenție. Folosirea acestei sintagme are rolul de a distinge faptele intenționate de cele neintenționate, fără să se refere la o modalitate anume a intenției. În ceea ce privește noua reglementare, se observă că aceasta utilizează sintagma "rea-credință" doar în cazul infracțiunii de abandon de familie (art. 378), fără ca în cazul celorlalte infracțiuni aceasta să fie preluată. Curtea apreciază că legiuitorul a recurs la această modalitate, deoarece, spre deosebire de Codul penal din 1969, noua legislație penală reglementează, la art. 16 alin. (6), că "fapta comisă din culpă constituie infracțiune numai când legea o prevede în mod expres".

33. În acest context, Curtea apreciază că autorii excepției doresc introducerea sintagmei "rea-credință" în cuprinsul dispoziției criticate pentru a marca faptul că infracțiunea de evaziune fiscală trebuie săvârșită cu intenție, iar nu cu altă formă de vinovăție. Or, Curtea observă că, potrivit părții introductive a art. 9 alin. (1) din Legea nr. 241/2005, constituie infracțiuni de evaziune fiscală faptele prevăzute la alin. (1) lit. a) -g), săvârșite în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale. Astfel, existența infracțiunii de evaziune fiscală este subsumată unui scop - sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale -, acesta apărând ca o cerință esențială atașată elementului subiectiv. Or, atunci când în norma de incriminare se precizează necesitatea existenței unui scop special pentru ca fapta să constituie infracțiune, respectiva faptă nu se poate comite decât cu intenție directă.

34. Totodată, Curtea reține că are loc consumarea infracțiunii în momentul în care sunt întrunite toate elementele constitutive ale acesteia, cu alte cuvinte atunci când se realizează o perfectă coincidență între fapta concretă săvârșită de autor și modelul-tip descris în norma de incriminare. Astfel, potrivit Legii nr. 241/2005, constituie infracțiunea de evaziune fiscală săvârșirea faptelor în modalitățile prevăzute laalin. (1) lit. a) -g) al art. 9, sub aspectul laturii subiective presupunând intenția directă calificată prin scop, și anume sustragerea de la îndeplinirea obligațiilor fiscale, astfel că, din perspectiva nereținerii relei-credințe în săvârșirea infracțiunii, critica nu este întemeiată.

35. În ceea ce privește cea de-a doua critică adusă dispozițiilor art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, Curtea apreciază că autorii excepției, prin indicarea dispozițiilor art. 10 alin. (4) din Legea contabilității nr. 82/1991, tind la a determina ca singură lege aplicabilă profesioniștilor contabili, inclusiv din punct de vedere penal, Legea contabilității nr. 82/1991.

36. Din această perspectivă, Curtea observă că, pentru a atinge scopul determinat de lege, contabilitatea trebuie să asigure înregistrarea cronologică și sistematică, prelucrarea, publicarea și păstrarea informațiilor cu privire la poziția financiară, performanța financiară și alte informații referitoare la activitatea desfășurată, atât pentru cerințele interne ale acestora, cât și în relațiile cu investitorii prezenți și potențiali, creditorii financiari și comerciali, clienții, instituțiile publice și alți utilizatori. Totodată, potrivit dispozițiilor art. 10 alin. (4) din Legea contabilității nr. 82/1991, invocate de autorii excepției, "Răspunderea pentru aplicarea necorespunzătoare a reglementărilor contabile revine directorului economic, contabilului-șef sau altei persoane împuternicite să îndeplinească această funcție, împreună cu personalul din subordine. În cazul în care contabilitatea este condusă pe bază de contract de prestări de servicii, încheiat cu persoane fizice sau juridice, autorizate potrivit legii, membre ale Corpului Experților Contabili și Contabililor Autorizați din România, răspunderea pentru conducerea contabilității revine acestora, potrivit legii și prevederilor contractuale". Din punct de vedere legal, potrivit art. 6 alin. (1) din Legea contabilității nr. 82/1991, orice operațiune economico-financiară efectuată se consemnează în momentul efectuării ei într-un document care stă la baza înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document justificativ. Astfel, documentul justificativ stă la baza înregistrării unei tranzacții economice în contabilitate, iar, potrivit art. 6 alin. (2) din același act normativ, responsabilitatea pentru aceste documente revine persoanelor care le-au întocmit, vizat și aprobat, precum și a celor care le-au înregistrat în contabilitate, după caz.

37. Pe de altă parte, Curtea observă că, potrivit art. 9 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, documentele oficiale de prezentare a activității economico-financiare a persoanelor prevăzute de acest act normativ în art. 1 alin. (1) - (4), sunt situațiile financiare anuale, întocmite potrivit reglementărilor contabile aplicabile. Acestea din urmă și raportările contabile sunt semnate de către cei care le-au întocmit - expert contabil, contabil-șef, altă persoană împuternicită de companie - și de către administratorul companiei. Mai mult, potrivit art. 30 din lege, situațiile financiare anuale sunt însoțite de o declarație scrisă a administratorului, prin care acesta își asumă răspunderea pentru întocmirea situațiilor financiare anuale. Astfel, în ceea ce privește responsabilitatea pentru activitatea financiar-contabilă, observăm că aceasta revine atât administratorilor, cât și contabililor. Administratorul companiei este direct răspunzător pentru organizarea contabilității, în timp ce persoana ce conduce efectiv contabilitatea - contabilul-șef, directorul economic, firma de contabilitate - va fi direct răspunzător pentru nerespectarea reglementărilor contabile.

38. Or, analizând dispozițiile Legii nr. 241/2005, Curtea reține că aceasta instituie măsuri de prevenire și combatere a infracțiunilor de evaziune fiscală și a unor infracțiuni aflate în legătură cu acestea, dispozițiile criticate sancționând evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive, în scopul sustragerii de la îndeplinirea obligațiilor fiscale. Astfel, în stabilirea sferei de aplicare a Legii nr. 241/2005 se au în vedere toate creanțele fiscale stabilite prin sistemul declarativ, fundamentat pe evidențe contabile, profesionistul contabil, prin atribuțiile pe care le are, potrivit legislației în vigoare, putând fi subiect activ al infracțiunii de evaziune fiscală.

39. În ceea ce privește critica potrivit căreia dispozițiile criticate nu definesc într-un mod clar sintagma "operațiuni fictive", Curtea observă că, potrivit art. 2 lit. f) din Legea nr. 241/2005, operațiunea fictivă reprezintă disimularea realității prin crearea aparenței existenței unei operațiuni care în fapt nu există. În cazul infracțiunii prevăzute de dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, elementul material al acesteia constă în evidențierea, în actele contabile sau în alte documente legale, a cheltuielilor care nu au la bază operațiuni reale ori evidențierea altor operațiuni fictive. În acest context, Curtea apreciază că sintagma "care nu au la bază operațiuni reale" se referă la acele operațiuni care nu corespund realității faptice sau juridice, iar "operațiunile fictive" se referă la acele operațiuni imaginare, care în fapt nu există.

40. În ceea ce privește sintagma "în actele contabile ori în alte documente legale", Curtea observă că, prin Decizia nr. 189 din 10 februarie 2011, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 387 din 2 iunie 2011, și Decizia nr. 259 din 5 mai 2016, publicată în Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 629 din 17 august 2016, analizând dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. b) din Legea nr. 241/2005, a reținut că formulările speciale ce se regăsesc în materia contabilității și fiscalității impun contribuabililor obligații punctuale în ceea ce privește înregistrarea operațiunilor comerciale și a veniturilor obținute. Curtea a reținut că, de principiu, contribuabilul este obligat să își înregistreze toate aceste operațiuni în evidențele sale contabile, iar unele dintre acestea și în alte documente legale. De exemplu, vânzările, ca de altfel și cumpărările, se înregistrează atât în contabilitatea societății în ordine cronologică, potrivit prevederilor Legii contabilității nr. 82/1991, cât și în decontul de T.V.A., document special pentru stabilirea, calcularea și virarea sumelor datorate de contribuabil bugetului de stat și invers. Totodată, aceste operațiuni se înregistrează și în jurnalul de vânzări și în jurnalul de cumpărări. Astfel, omisiunea evidențierii operațiunilor comerciale poate consta fie în neîntocmirea documentelor justificative pentru venitul realizat, fie în neînscrierea documentelor justificative întocmite în celelalte documente contabile sau în alte documente legale, fie înregistrarea unor venituri mai mici decât cele realizate în realitate. Necalcularea, neînregistrarea și neraportarea acestor operațiuni determină, în final, pagube la bugetul de stat prin nefacturarea veniturilor încasate și neplata obligațiilor fiscale aferente acestora. Având în vedere aceste aspecte, Curtea a apreciat că sintagma "în actele contabile ori în alte documente legale" este clar definită de lege, întrunind condițiile de claritate, precizie, previzibilitate și accesibilitate circumscrise principiului legalității prevăzut de dispozițiile art. 1 alin. (5) din Constituție, indivizii putându-și da seama din conținutul dispozițiilor legale incidente care sunt actele sau omisiunile care angajează răspunderea penală a acestora. Apreciem că aceeași concluzie se impune și în ceea ce privește dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005, sintagma "alte documente legale" având același sens în ambele dispoziții ale Legii pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale.

41. Pentru considerentele expuse mai sus, în temeiul art. 146 lit. d) și art. 147 alin. (4) din Constituție, precum și al art. 1-3, al art. 11 alin. (1) lit. A.d) și al art. 29 din Legea nr. 47/1992, cu unanimitate de voturi,

CURTEA CONSTITUȚIONALÃ

În numele legii

D E C I D E:

Respinge, ca neîntemeiată, excepția de neconstituționalitate ridicată de Iustin Atanasiu Pop, Mihai Mihai, Maria Radu, Marius-Alexandru Stănescu și Alina Maria State în dosarele nr. 3.509/105/2015, nr. 8.566/101/2014 și nr. 8.846/63/2013 ale Tribunalului Prahova - Secția penală, Tribunalului Mehedinți - Secția penală și Tribunalului Dolj - Secția penală și pentru cauze cu minori și constată că dispozițiile art. 9 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 241/2005 pentru prevenirea și combaterea evaziunii fiscale sunt constituționale în raport cu criticile formulate.

Definitivă și general obligatorie.

Decizia se comunică Tribunalului Prahova - Secția penală, Tribunalului Mehedinți - Secția penală și Tribunalului Dolj - Secția penală și pentru cauze cu minori și se publică în Monitorul Oficial al României, Partea I.

Pronunțată în ședința din data de 17 noiembrie 2016.

PREȘEDINTELE CURȚII CONSTITUȚIONALE
prof. univ. dr. VALER DORNEANU
Magistrat-asistent,
Daniela Ramona Marițiu
;
se încarcă...